Od 1 stycznia 2010 r. weszła w życie kolejna nowelizacja ustawy o VAT, mocą której wprowadzone zostały istotne zmiany w zakresie ustalania miejsca świadczenia usług. Zmiany te dotyczą m.in. rozliczania usług transportu międzynarodowego, dla których miejsce świadczenia ustalane jest obecnie według całkowicie nowych zasad.

Dotychczas, tj. do 31 grudnia 2009 r., miejsce świadczenia (opodatkowania) usługi transportu międzynarodowego towarów (zdefiniowanej w art. 83 ust. 3 ustawy) podlegało ustaleniu według miejsca (kraju), gdzie odbywał się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.
Reguła ta oznaczała, iż usługa transportowa spełniająca kryteria usługi międzynarodowego transportu towarów – np. przewóz towarów z miejsca wyjazdu na terytorium Polski do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty – była obciążona polskim podatkiem VAT jedynie na krajowym fragmencie trasy (od miejsca wyjazdu do granicy RP), natomiast pozostała jej część w ogóle nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w naszym kraju.

Od 1 stycznia 2010 r., decydujące znaczenie w kwestii ustalenia miejsca świadczenia (a tym samym opodatkowania) usługi transportu międzynarodowego towarów ma status jej nabywcy (usługobiorcy) oraz miejsce jego siedziby. Jeżeli nabywcą tego rodzaju usługi jest podatnik podatku VAT (tj. podmiot, o którym mowa w art. 28a ustawy), wówczas kraj opodatkowana transakcji wyznacza miejsce, w którym podmiot ten posiada swoją siedzibę lub miejsce zamieszkania.

Zasada ta wynika z treści art. 28b ust. 1 ustawy o VAT (przepis dodany nowelizacją), który stanowi, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.
Warto w tym miejscu przypomnieć, że przypadku, gdy ww. usługa byłaby świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika (usługobiorcy), które znajdowałoby się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, wtenczas za miejsce świadczenia usługi uznać należałoby stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

W sytuacji zatem gdy, począwszy od 1 stycznia 2010 r., nabywcą usługi transportu międzynarodowego świadczonej przez polską firmę transportową będzie podmiot (podatnik) nie posiadający w naszym kraju siedziby (podatnik z innego państwa członkowskiego, bądź kraju trzeciego), usługa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce (pomimo iż część transportu zostanie wykonana na obszarze RP). Usługa ta w całości podlega bowiem opodatkowaniu w kraju siedziby usługobiorcy, ewentualnie w państwie, w którym zlokalizowane jest jego stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego wykonywana jest powyższa usługa.

Fakt, że miejscem świadczenia, a zarazem miejscem opodatkowania, usługi transportu międzynarodowego we wskazanym tutaj przypadku będzie terytorium innego państwa niż Polska nie zwalnia usługodawcy (polskiego podatnika) od wypełnienia obowiązków natury formalnej: tj. wystawienia faktury VAT tzw. handlowej (tj. faktury bez wskazania stawki i kwoty podatku VAT, aczkolwiek z adnotacją, iż rozlicza go nabywca), oraz wykazania uzyskanego z tego tytułu wynagrodzenia w deklaracji VAT (poz. 21 i 22).

Ponadto, w przypadku gdy nabywcą usługi transportowej jest podatnik z innego kraju członkowskiego niż Polska, a przy tym niespełnionym pozostaje warunek (warunki) wskazany w art. 83 ust. 5 ustawy o VAT (tj. posiadanie dokumentów wymienionych w tym przepisie), wówczas koniecznym będzie wykazanie ww. usługi także w informacji podsumowującej VAT UE.

Jeżeli usługi międzynarodowego transportu towarów są świadczone na rzecz polskiego podatnika przez firmę transportową z innego państwa, wówczas – począwszy od 1 stycznia 2010 r. – za miejsce świadczenia tej usługi (zgodnie z cytowanym powyżej art. 28b ustawy) przyjąć należy terytorium Polski. W takiej sytuacji, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest usługobiorca (polski podatnik), po którego stronie zaistnienie obowiązek rozpoznania importu owej usługi.

Obowiązek opodatkowania dotyczy całego odcinka trasy, na którym transport ów jest wykonywany, a więc również tej części transportu, która realizowana była poza Polską. Zasadniczo, import powyższej usługi podlegać będzie opodatkowaniu według stawki VAT 0%, o ile podatnik posiadać będzie dokumenty wskazane w art. 83 ust. 5 ustawy o VAT.
W przypadku ich braku zastosowanie powinna znaleźć stawka 22%, przy czym jeżeli importowana usługa została wykorzystana do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnik może wówczas uznać podatek VAT należny za podatek VAT naliczony podlegający odliczeniu.

Reguła ustalania miejsca opodatkowania usług transportu międzynarodowego zgodnie z miejscem siedziby usługobiorcy – od 1 stycznia 2010 r – ma również zastosowanie do usług świadczonych między podatnikami krajowymi. Zgodnie art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia jest wówczas terytorium kraju, przy czym okoliczność ta nie skutkuje przerzuceniem obowiązku podatkowego rozliczenia transakcji na usługobiorcę. W obrocie pomiędzy podmiotami krajowymi podatek zawsze rozlicza bowiem usługodawca.
W konsekwencji, transakcję transportu towarów np. na trasie Moskwa – Warszawa, wykonywaną przez polską firmę transportową ma rzecz podatnika VAT, którego siedziba również znajduje się w Polsce, rozliczy (opodatkuje) pierwszy z ww. podmiotów (tj. usługodawca). Przy spełnieniu warunków ustawowych (vide: art. 83 ust. 5 ustawy) opodatkowanie będzie mogło nastąpić według stawka VAT 0%.

Obowiązujące do 31 grudnia 2009 r. zasady ustalania miejsca świadczenia usług transportowych zostały zachowane w odniesieniu do tego rodzaju usług świadczonych na rzecz konsumentów (tj. osób/podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy) oraz dla transportu pasażerów. Nadal bowiem tego rodzaju usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce wyłącznie w tej części transportu, jaka odbywa się na terytorium naszego kraju, stosownie do liczby przebytych kilometrów (vide: art. 28f ustawy o VAT).

Ewa Sokołowska-Strug
Paweł Łabno